租税裁判：ロケーション・セービング・その他現地市場の特徴から生じる残余利益の扱いについて～日本ガイシ事件（その１）～

はじめに

残余利益分割法（RPSM）が適用され通常の利益を上回る利益部分は、多くの場合、無形資産の貢献により生じていると捉えられがちです。しかし厳密には、ロケーション・セービングやその他現地市場の特徴により超過利益が生じていることもあります。本事件は、その点が争われた事件です。

問題意識

１　残余利益分割法の「残余利益」

RPSMは、一般に、日本の会社と国外関連者との両者が、重要な無形資産を有している場合に用いられる移転価格算定方法です。

残余利益は、重要な無形資産から発生されるものと考えられることが多いでしょう。例えば、RPSMが用いられたホンダ（ブラジル）事件（東京高裁平成27年5月13日判決）では、日本の研究開発力とブラジル子会社のマーケティング力が、それぞれ重要な無形資産として考えられました。

本事件では、日本ガイシとポーランドの子会社（国外関連者）とに、重要な無形資産が生じている場合ですが、超過利益の発生が、単に無形資産の貢献のみではないとして争われています。

２　「残余利益」の発生要因

それでは、どのような要因から、通常の利益を上回る残余利益が生じているのでしょうか。その１つは、上で示した超過収益を生む重要な無形資産です。他の要因が、ロケーション・セービングやその他現地市場の特徴と呼ばれるものです。

３　ロケーション・セービングやその他現地市場の特徴

OECD移転価格ガイドライン（2017年版）では、ロケーション・セービングについては、「第１章　D.6.1. ロケーション・セービング」においてその取扱い方を、また、具体的な例示として、パラグラフ9.126において「ロケーション・セービングは、多国籍企業グループが業務の一部を、当初の業務遂行地よりもコスト（人件費、不動産コスト等）の安価な場所に移管する場合に生じる。その際、移管に伴い見込まれるコスト（例えば、既存の事業の終了費用、新たな場所でより高くなるかもしれないインフラコスト、新事業では市場との距離が離れるためより高くなるかもしれない輸送コスト、現地従業員の研修費用等）を考慮に入れるものとする。」と説明するなどしています。

また、その他現地市場の特徴については、「D.6.2. その他現地市場の特徴」のパラグラフ1.144において、「例えば、特定の問題に関して行われた比較可能性分析及び機能分析により、製品が製造又は販売される地理的市場に関する特徴、市場の購買力や家計の製品選好、市場が拡大又は縮小するか、市場の競争度合や市場の価格・利益率に影響を与えるその他の要因の度合が示唆されるかもしれない。」と述べています。